Conceptos Fundamentales y Aplicación Práctica del Derecho Tributario

Revisión de Conceptos Clave en Dirección Financiera y Contabilidad Tributaria

Verdades y Falsedades sobre la Normativa Tributaria

A continuación, se presenta una serie de afirmaciones para verificar la comprensión de los principios tributarios:

• El conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas unidades o tramos de base liquidable en un tributo se denominará tarifa. VERDADERO
• Las sanciones tributarias que puedan imponerse formarán parte de la deuda tributaria. FALSO (Las sanciones son un ingreso público, pero no forman parte de la deuda tributaria en el sentido estricto del art. 58 LGT, que incluye cuota, intereses y recargos).
• Para los actos de mero trámite se presume concedida la representación. VERDADERO
• El método de estimación objetiva se aplicará en el supuesto de incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales. FALSO (Se aplica en el supuesto contrario, o si se renuncia a él).
• La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la Ley. VERDADERO
• Está sujeto a IVA el trabajo por cuenta ajena, en régimen de dependencia administrativa o laboral. FALSO (Esto es trabajo por cuenta ajena, no sujeto a IVA, sino a IRPF).
• Están exentos los servicios sanitarios, como los de hospitalización, la asistencia por profesionales médicos o sanitarios o el transporte de enfermos en ambulancia. VERDADERO
• El IVA grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios/profesionales en Ceuta. FALSO (Grava el IPSI en Ceuta y Melilla).
• Las exportaciones están exentas de IVA. VERDADERO
• El tipo del 21% grava a las entregas de alimentos y bebidas alcohólicas. FALSO (El 21% es el tipo general; los alimentos suelen tener tipos reducidos o superreducidos).
• Las ganancias que un residente en España obtenga de la enajenación de un local en Lisboa se someten a tributación en España. FALSO (Tributan en Portugal, donde radica el bien, aunque España podría gravarlas si el vendedor fuera residente, pero el Convenio suele evitar la doble imposición).
• Los dividendos pagados por una sociedad residente en España a un residente en Portugal tributarán siempre en España. VERDADERO (Generalmente, el país de residencia del pagador retiene, aunque el Convenio puede limitar el tipo).
• Una obra de construcción, instalación y montaje sólo constituye establecimiento permanente si su duración excede de diez meses. FALSO (El umbral es de doce meses según los convenios tipo).
• Las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo en una empresa portuguesa en Elvas (Portugal) por un trabajador que tenga su vivienda habitual en Badajoz a las que normalmente retorna cada día, se someten a imposición en Portugal. FALSO (Por la regla del retorno diario, la imposición principal corresponde al Estado de residencia, España, salvo que se cumplan las condiciones de estancia en Portugal).
• En el conflicto de aplicación de las normas tributarias nos hallamos ante una violación abierta y directa del ordenamiento jurídico. VERDADERO (Se refiere a la simulación o fraude de ley).
• La tasa es un tributo afectado a la financiación del servicio que presta. VERDADERO
• Las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo y se aplicarán a los tributos sin periodo impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo periodo impositivo se inicia desde ese momento. VERDADERO
• Se aplica en el Impuesto de Sociedades español el principio de territorialidad. VERDADERO
• Una empresa que recibe una donación de una particular paga el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD). VERDADERO
• El artículo 2.2 de la LGT establece que los tributos, cualquiera que sea su denominación, se clasifican en precios públicos, tasas, contribuciones especiales e impuestos. FALSO (La LGT clasifica los tributos en impuestos, tasas y contribuciones especiales. Los precios públicos no son tributos).
• El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo directo, real y cedido a las CCAA. FALSO (Es directo, personal y cedido).
• Cuando por causas imputables al obligado al pago de la tasa no se realice la actividad, no procede la devolución de la tasa. FALSO (Depende de la naturaleza de la tasa; si es por prestación efectiva, no procede, pero si es por mera puesta a disposición, podría proceder).
• Es una obligación tributaria accesoria solicitar y utilizar NIF en relaciones con trascendencia tributaria. FALSO (Es una obligación formal, pero no se clasifica como accesoria en el sentido estricto de la LGT).
• Los pagos fraccionados consisten en detraer una cantidad de dinero por parte del empresario, del salario que abona al trabajador. FALSO (Los pagos fraccionados son pagos a cuenta realizados por el propio sujeto pasivo; la detracción del salario es la retención).
• Es una obligación tributaria material llevar y conservar libros de contabilidad y registros. FALSO (Llevar y conservar libros es una obligación formal).
• La no sujeción implica la realización del hecho imponible. FALSO (La no sujeción implica que el hecho realizado no encaja en el hecho imponible).
• En la tasa, el devengo de la cuota se produce antes del devengo del tributo. VERDADERO (El devengo de la tasa se produce cuando se inicia la prestación del servicio o su puesta a disposición).
• La concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible determinará que queden solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública. VERDADERO (Art. 35.3 LGT).
• Los acuerdos que impliquen variar la posición del sujeto pasivo y de los demás elementos de la obligación tributaria tendrán validez ante la Administración. FALSO (La ley establece quiénes son los sujetos obligados; los acuerdos privados no pueden modificar la sujeción pasiva frente a Hacienda).
• El retenedor es un obligado o deudor principal que satisface una deuda propia distinta de la del contribuyente. VERDADERO (Actúa como deudor frente a Hacienda por cuenta del contribuyente).
• Para derivar la acción al responsable solidario hace falta agotar la ejecución contra el deudor principal. VERDADERO (En el caso de responsabilidad solidaria, la Administración puede dirigirse a cualquiera de los obligados, incluido el solidario, sin necesidad de agotar previamente al deudor principal, a diferencia del subsidiario).
• Son deudores tributarios el contribuyente, el sustituto y el responsable. FALSO (Los deudores tributarios son el contribuyente y el sustituto. El responsable es un deudor derivado).
• La venta de libros por servicio de publicaciones del Ministerio de Hacienda es un ingreso tributario. FALSO (Es un ingreso patrimonial o derivado de una actividad económica, no un tributo).
• La potestad originaria para establecer tributos corresponde al Estado y a las Comunidades Autónomas. FALSO (Corresponde al Estado, Comunidades Autónomas y Entidades Locales, según el ámbito competencial).
• Una multa de tráfico es un ingreso público regulado por el Derecho Tributario. FALSO (Es un ingreso público, pero regulado por el Derecho Administrativo sancionador, no por el Derecho Tributario, salvo que se considere una sanción tributaria).
• Mediante la iniciativa popular puede establecerse un nuevo impuesto en casos extraordinarios. FALSO (La iniciativa popular no tiene cabida en la potestad tributaria).
• Los tributos, a pesar de ser ingresos públicos, no pueden ser regulados con carácter supletorio por las disposiciones generales del Derecho Administrativo y los preceptos del Derecho Común. VERDADERO (El Derecho Tributario tiene carácter preferente y supletoriedad limitada).
• Las normas interpretativas o aclaratorias se entienden vigentes con la fecha de la disponibilidad que interpretan o aclaran. VERDADERO (Art. 10.3 LGT).

Caso Práctico de Residencia Fiscal y Convenios Internacionales

Caso de D. Joao:

D. Joao, portugués jubilado que vive en Portugal, trabajó para el Estado español como médico en la Seguridad Social. Posee un piso en Mérida (España) que vende por 20.000€. Recibe intereses de España por 30.000€ y una pensión del Estado español por 25.000€.

Tributación:**

• Residencia Fiscal: D. Joao es residente fiscal en Portugal, por lo que tributa como no residente en España.
• Venta del Inmueble (Ganancia Patrimonial): La ganancia derivada de la venta del inmueble situado en Mérida tributa en España, por ser el Estado donde radica el bien (principio de fuente inmobiliaria).
• Intereses: Los intereses procedentes de España tributan en Portugal, como estado de residencia del perceptor, conforme al Convenio para evitar la doble imposición (CDI) entre España y Portugal.
• Pensión Pública: La pensión pública percibida del Estado español tributa exclusivamente en España, al derivar de servicios prestados a dicho Estado (regla especial para pensiones públicas en muchos CDI).

Conceptos Estructurales de la Obligación Tributaria

Función y Efectos del Hecho Imponible

Función: El hecho imponible tiene la función de delimitar y concretar el supuesto de hecho cuya realización da lugar al nacimiento de la obligación tributaria.

Efecto: La realización del hecho imponible produce el nacimiento de la obligación tributaria principal, es decir, la obligación de pago del tributo.

Diferencia entre Obligado Tributario y Responsable Subsidiario

Obligado Tributario: Es la persona física o jurídica a la que la ley impone el cumplimiento de obligaciones tributarias, tanto materiales como formales (art. 35 LGT). Es el sujeto directo del tributo.

Responsable Subsidiario: Es quien responde de la deuda tributaria solo cuando no puede exigirse al obligado principal, previa declaración de fallido (art. 43 LGT). Actúa de forma secundaria.

Diferencia entre No Sujeción y Exención

• No sujeción: El hecho realizado no encaja en el hecho imponible, por lo que no nace la obligación tributaria (art. 20.2 LGT).
• Exención: El hecho imponible sí se realiza, pero la ley dispensa del pago del tributo (art. 22 LGT). En la no sujeción no existe hecho imponible; en la exención sí existe, pero no se exige el impuesto.

Composición de la Deuda Tributaria

Según el artículo 58.2 de la Ley General Tributaria (LGT), además de la cuota tributaria, forman parte de la deuda tributaria:

1. Los intereses de demora.
2. Los recargos por declaración extemporánea.
3. Los recargos del período ejecutivo.
4. Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o cuotas.

Fuentes y Principios del Ordenamiento Tributario

Fuentes del Ordenamiento Tributario (Art 7 LGT)

Los tributos se regirán por:

1. La Constitución Española.
2. Los tratados y convenios internacionales.
3. Las leyes.
4. Los reglamentos.
5. La jurisprudencia.
6. La doctrina administrativa.

Tributos Propios de las Comunidades Autónomas

Extremadura cuenta con 3 impuestos propios conforme al art. 157 CE y la LOFCA: Impuesto sobre instalaciones que incidan en el medioambiente, Canon de saneamiento, e Impuesto sobre aprovechamientos cinegéticos. En sentido amplio, los tributos propios incluyen también tasas y contribuciones especiales.

Devengo y Exigibilidad (Art. 21 LGT)

El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. La exigibilidad es el momento a partir del cual la Administración puede exigir el pago del tributo, es decir, cuando finaliza el plazo voluntario de ingreso.

Obligaciones y Deberes de la Administración Pública (art 30 LGT)

• Obligaciones: Realizar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo (devolución de ingresos indebidos, reembolsos de los costes de garantías y satisfacer intereses de demora).
• Deberes: Estar sujeta a los deberes establecidos en esta Ley en relación con el desarrollo de procedimientos tributarios y en el resto del ordenamiento jurídico.

Materias Reservadas a Ley (Art 8 LGT)

Se regularán en todo caso por ley:

• Delimitación del hecho imponible, devengo, Base Imponible (BI) y liquidable.
• Supuestos que dan lugar al nacimiento de las obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta.
• Establecimiento y modificación de los recargos.

Impuestos Reales y Personales

• Reales: Gravan manifestaciones de la riqueza, que puede ser pensada sin ponerla en relación directa con una persona concreta.
• Personales: Aquellos en los que el supuesto sometido a gravamen viene establecido con referencia a una persona determinada; se intenta gravar toda la capacidad económica del sujeto.

Ingresos Regulados por el Derecho Tributario

Los ingresos públicos derivados de impuestos, tasas y contribuciones especiales. Es decir, todo lo que el Estado cobra para financiar sus actividades públicas.

Ingresos que NO regula el Derecho Tributario: Los ingresos obtenidos por contratos administrativos, multas no tributarias, y otros ingresos patrimoniales del Estado. Tampoco ingresos privados o comerciales que el Estado pueda tener, pero que no son tributos.

El Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

Definición y Ámbito de Aplicación

¿Qué es el IVA? Es un tributo indirecto que recae sobre el consumo y grava, en la forma y condiciones previstas por la ley, las siguientes operaciones:

• Entrega de bienes y prestaciones de servicios por empresarios o profesionales.
• Adquisiciones intracomunitarias.
• Importaciones de bienes.

El ámbito espacial de aplicación del Impuesto es el territorio español, excluyendo Canarias (donde rige el IGIC), Ceuta y Melilla (donde rige el IPSI).

Empresario o Profesional a efectos del IVA (Art 5 LIVA)

Se consideran:

• Personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales.
• Sociedades mercantiles.
• Arrendadores de bienes (negocios).
• Quienes realicen ocasionalmente entregas a otro país comunitario de medios de transporte nuevos (menos de 6 meses de antigüedad o -6.000 km recorridos).

Entrega de Bienes (Art 4 LIVA)

Estamos ante una entrega de bienes cuando:

1. Se realice en el ámbito espacial.
2. Por empresarios o profesionales.
3. A título oneroso (aunque existe excepción para el autoconsumo).

Aplicación de Principios Tributarios y Efectos de Pagos a Cuenta

Caso de Reducción de Retenciones en 2008 (IRPF)

Situación: El Gobierno reduce las retenciones en 2008 (pagos a cuenta) en 400 € por contribuyente.

Principio Justificativo: La reducción se justifica en el principio de capacidad económica (art. 31.1 CE), al tratarse de pagos a cuenta cuya minoración permite adecuar mejor la carga fiscal a la renta efectivamente disponible del contribuyente durante el ejercicio.

Efecto sobre la Recaudación Definitiva (IRPF 2008): Dicha reducción no afecta a la recaudación definitiva del IRPF de 2008, que se determinará con la liquidación final practicada en la declaración de mayo-junio de 2009, pues las retenciones únicamente alteran el momento del ingreso, pero no la cuota final del impuesto.

Efecto sobre la Renta Disponible:

• En 2008: Se incrementa la renta disponible al percibir el contribuyente mayores ingresos netos.
• En 2009: Se produce el ajuste final del impuesto, reduciéndose dicha renta mediante una mayor cuota a ingresar o una menor devolución.

Responsabilidad en la Disolución de Sociedades

Caso Práctico: Deudas de Sociedad RRLL (Art. 40 LGT)

Hechos: En 2007 se disolvió la sociedad RRLL. Socio A (60%) recibió 12.000€. Socio B (40%) recibió 8.000€. Hacienda reclama al Socio B una deuda de 8.000€.

Respuesta (Art. 40 LGT): De conformidad con el artículo 40 de la Ley General Tributaria, en los supuestos de disolución y liquidación de personas jurídicas, los socios responden solidariamente de las deudas tributarias pendientes de la sociedad, hasta el límite del valor de la cuota de liquidación percibida.

En el caso planteado, el Socio A percibió 12.000 € y el Socio B 8.000 €. Ambos responden frente a la Hacienda Pública dentro de dichos límites. Aunque la Administración reclame inicialmente al Socio B la deuda de 8.000 €, este podrá exigir al Socio A la parte que le corresponda según su participación, ya que la responsabilidad se extiende a todos los socios liquidadores en proporción a lo recibido.

Cálculo de Recargos e Intereses de Demora (Art. 27 LGT)

Datos del Caso:

Don Luis presentó autoliquidaciones fuera de plazo y sin requerimiento previo. Tipo de interés de demora: 6%.

El plazo voluntario vence a los 20 días siguientes a la finalización del trimestre.

Cálculo de Recargos e Intereses (Art. 27 LGT)

Al tratarse de declaraciones presentadas fuera de plazo y sin requerimiento previo, se aplican los recargos por declaración extemporánea:

• IRPF 1.º Trimestre (Retraso > 12 meses):
  • Recargo: 20% sobre la cuota.
  • Intereses de demora: Se aplican al 6% desde el transcurso del primer año (es decir, desde el día siguiente a cumplirse el plazo para presentar sin recargo).
  • Cálculo: Recargo: 10.000 € × 20 % = 2.000 €. Intereses: 10.000 € × 6 % × (≈3 meses) ≈ 150 €. Total a ingresar aprox.: 12.150 €.
• IRPF 3.º Trimestre (Retraso < 12 meses):
  • Recargo: 10% sobre la cuota. No hay intereses de demora.
  • Cálculo: Recargo: 20.000 € × 10 % = 2.000 €. Total a ingresar: 22.000 €.
• IVA 4.º Trimestre (Retraso < 3 meses):
  • Recargo: 5% sobre la cuota. No hay intereses de demora.
  • Cálculo: Recargo: 30.000 € × 5 % = 1.500 €. Total a ingresar: 31.500 €.

Progresividad y Error de Salto en la Tarifa

Datos de la Tarifa

Determinación de la Progresividad

La tarifa es progresiva por tramos, ya que a medida que aumenta la base liquidable se aplican tipos marginales crecientes, incrementándose la cuota íntegra más que proporcionalmente.

Cálculo del Tipo Efectivo

1. Base Liquidable (BL) = 30.000 Euros

El tramo aplicable es el que llega hasta 40.460,13 €, cuya cuota íntegra acumulada hasta el tramo anterior (25.134,33 €) es 5.296,30 €.

Parte que excede de 25.134,33 €: 30.000 − 25.134,33 = 4.865,67 €.

Esta parte se grava al tipo marginal del 38,07%: 4.865,67 € × 0,3807 ≈ 1.851,6 €.

Cuota íntegra total ≈ 5.296,30 € + 1.851,6 € = 7.147,9 €.

Tipo efectivo: 7.147,9 € / 30.000 € × 100 ≈ 23,8 %.

2. Base Liquidable (BL) = 30.010 Euros

Exceso sobre el tramo anterior: 30.010 € − 25.134,33 € = 4.875,67 €.

Cuota adicional: 4.875,67 € × 0,3807 ≈ 1.855,4 €.

Cuota íntegra total ≈ 5.296,30 € + 1.855,4 € = 7.151,7 €.

Tipo efectivo: 7.151,7 € / 30.010 € × 100 ≈ 23,8 %.

Conclusión sobre Progresividad y Error de Salto

Para una base liquidable de 30.000 €, la cuota íntegra es aproximadamente 7.148 €, lo que supone un tipo efectivo del 23,8 %. Para una base de 30.010 €, la cuota asciende a unos 7.152 €, manteniéndose prácticamente el mismo tipo efectivo.

No existe error de salto, pues el incremento de la cuota es gradual y proporcional al aumento de la base, sin producirse un aumento desmedido por el mero hecho de superar un tramo.