Impuesto sobre Sociedades: Sujetos Pasivos, Ajustes y Beneficios Fiscales

Contribuyentes y Residencia Fiscal

Sujetos Pasivos

Son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades (IS) las entidades residentes en el territorio español. Se considera que una entidad es residente cuando cumple alguno de los requisitos siguientes:

Estar constituida conforme a las leyes españolas.
Tener su domicilio social en territorio español.
Tener la sede de la dirección efectiva en territorio español.

Regla general: Personas jurídicas con residencia en territorio español.

Excepción: Sociedades civiles que no tengan objeto mercantil, salvo las Sociedades Agrarias de Transformación (SAT).

Entidades sin Personalidad Jurídica que son Contribuyentes

Existen excepciones donde entidades carentes de personalidad jurídica sí son contribuyentes:

Los fondos de inversión.
Las Uniones Temporales de Empresas (UTEs).
Los fondos de pensiones.
Los fondos de titulización.
Los fondos de garantía de inversiones.
Los fondos de activos bancarios.

Domicilio Fiscal

El domicilio fiscal coincidirá con el domicilio social si es la sede de la dirección efectiva; es decir, si en él se produce efectivamente la gestión administrativa y la dirección de los negocios.

En caso contrario, el domicilio fiscal radicará en el lugar donde esté centralizada la gestión o dirección.
En el caso de que con estos criterios no se pudiera establecer la sede del domicilio fiscal, se tomará como tal el lugar donde se encuentre situada la mayor parte del inmovilizado de la entidad.

Entidades Totalmente Exentas

El Estado, las Comunidades Autónomas (CCAA) y las entidades locales.
Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público análogas de las CCAA y de las entidades locales.
El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos de Crédito y los Fondos de Garantía de Inversiones.
Las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social.
El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en él.
Los restantes organismos públicos de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las CCAA y de las entidades locales.
Las Agencias Estatales a que se refieren las Disposiciones de las Agencias estatales para la mejora de los servicios públicos, así como aquellos organismos públicos que estuvieran totalmente exentos de este Impuesto y se transformen en Agencias estatales.

Entidades Parcialmente Exentas

Entidades e instituciones sin ánimo de lucro.
Entidades reguladas en los artículos 109-111 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

Período Impositivo y Devengo

El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad sin exceder de 12 meses.

Plazo de declaración: 25 días naturales siguientes a los 6 meses de la conclusión del ejercicio.
Conclusión del período impositivo: El período concluirá en todo caso cuando la entidad se extinga, cuando tenga lugar un cambio de residencia al extranjero o cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad.
Devengo: El impuesto se devenga el último día del período impositivo.

Diferencias Temporales

Las diferencias temporales (DT) se deben a divergencias en los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, beneficios y pérdidas, entre las normas contables y fiscales. Estas revierten con signo contrario en ejercicios futuros.

Las DT pueden ser positivas (deducibles) o negativas (imponibles), generando un ajuste extracontable del resultado contable positivo o negativo:

DT POSITIVA: Genera un activo por impuesto diferido. Ejemplo: deterioros del valor de activos.
DT NEGATIVA: Genera un pasivo por impuesto diferido. Ejemplo: libertad de amortización fiscal.

Requisitos del Régimen Especial de Arrendamiento Financiero

El arrendador debe ser una entidad de crédito o un establecimiento financiero.
El contrato ha de tener una duración mínima de 2 años para bienes muebles y de 10 años para inmuebles.
La cuota ha de estar desglosada explícitamente en sus dos componentes: Recuperación del Coste del Bien (RCB) y Carga Financiera (CF).
En bienes parcialmente amortizables, en la RCB ha de diferenciarse lo que corresponde a la parte amortizable (ej. edificación) y a la no amortizable (ej. solar o terreno).

Deducciones por Doble Imposición

Estas deducciones tratan de paliar el fenómeno de la doble imposición internacional:

Doble imposición legal o jurídica: Ocurre cuando una renta de un contribuyente residente se grava en dos Estados diferentes. Se aplica la Deducción por impuestos extranjeros soportados por el contribuyente.
Doble imposición económica: Ocurre cuando una misma renta (derivada de participaciones en el capital de una entidad no residente) se grava en dos contribuyentes diferentes por dos Estados distintos. Se aplica la Deducción por dividendos y participaciones en beneficios (respecto al impuesto sobre sociedades extranjero).

Incentivos Fiscales para Entidades de Reducida Dimensión (ERD)

Se consideran ERD aquellas con un Importe Neto de la Cifra de Negocios (INCN) inferior a 10 millones de euros en el periodo impositivo anterior. Sus incentivos incluyen:

Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo.
Amortización acelerada de los elementos nuevos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible.
Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores.
Reserva de nivelación de bases imponibles.

Pérdidas por Deterioro de Valor de los Elementos Patrimoniales

No son fiscalmente deducibles las pérdidas por deterioro de:

Inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible (incluido el fondo de comercio).
Valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades.
Valores representativos de deuda.

En el año en que se contabilizan dichas pérdidas, se realiza un ajuste extracontable positivo temporario, lo que genera una valoración contable y fiscal diferente de los elementos deteriorados.

Según el artículo 20 de la LIS, la reversión del ajuste se produce:

Si el elemento es amortizable: al amortizar.
Si no es amortizable: al transmitirlo o darlo de baja.

Las únicas pérdidas por deterioro que se admiten actualmente son las relativas a existencias (se sigue la norma contable) y créditos (con limitaciones en la LIS).

Deterioro de Créditos por Insolvencias de Deudores

Son deducibles las pérdidas por deterioro de créditos derivadas de posibles insolvencias cuando, al devengo del impuesto, concurra alguna de estas circunstancias:

Hayan transcurrido al menos seis meses desde el vencimiento de la obligación.
El deudor esté declarado en situación de concurso.
El deudor se encuentre procesado por delito de alzamiento de bienes.
La obligación esté reclamada judicialmente o sea objeto de litigio judicial o procedimiento arbitral.

No son deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:

Créditos adeudados por entidades de derecho público (excluyendo sociedades estatales), salvo que sean objeto de procedimiento arbitral o judicial sobre su existencia o cuantía.
Créditos adeudados por personas o entidades vinculadas (según art. 18.2 LIS), salvo en situación de concurso con apertura de fase de liquidación.
Estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores (excepto para ERD, que se permite hasta el 1%).